פקודת מס הכנסה | הכנסה חייבת

הכנסה חייבת

הכנסה, לפי הגדרתה בפקודה היא - "כל הכנסתו של אדם מן המקורות המפורשים בסעיפים 2 ו-3 לפקודה, בצירוף סכומים שנקבע לגביהם בכל דין שדינם כהכנסה".

ההכנסה החייבת מחולקות לשני סוגים: הכנסות פירותיות והכנסות הוניות.

הכנסות פירותיות

חלק ב' של פקודת מס הכנסה מיועד למיסוי הכנסות פירותיות, שהופקו או נצמחו בישראל, או הופקו בחו"ל על ידי תושב ישראל. הכנסה פירותית מסווגת לפי המקור ממנה באה. הכנסה ללא מקור המופיע בחוק, לא תמוסה. בדומה לטבלאות בחוק הבריטי, שקבעו שורה ארוכה של הכנסות, ברמות פירוט שונות, הפקודה מציינת בסעיף 2 שורה של מקורות הכנסה. בפסק דין מגיד נקבעו האינדיקציות להכרה בהכנסה כ'פירותית'. לעיתים לכל מקור הכנסה כללים משלו, ואף שיעור מס ייחודי משלו.

  1. הכנסה מעסק או ממשלח יד של אדם (סעיף 2(1) לפקודה).
  2. הכנסה ממשכורת (סעיף 2(2) לפקודה), בכסף ובשווה כסף (שווי רכב, שווי טלפון וכו').
  3. הכנסות מריבית, דיבידנד, הפרשי הצמדה ו דמי נכיון (סעיף 2(4) לפקודה).
  4. הכנסות מקצבה, מלוג ואנונה (סעיף 2(5) לפקודה).
  5. הכנסות מדמי שכירות, תמלוגים, דמי מפתח, פרמיות ורווחים אחרים הנובעים מנכסים (סעיף 2(6) לפקודה).
  6. הכנסות מנכס שאינו אחוזת בית או קרקע או בניין תעשייתי (סעיף 2(7) לפקודה).
  7. הכנסות מחקלאות (סעיף 2(8) לפקודה). כולל ייעור וגידולי קרקע והתוצרת ממנה והנכסים בין בזרעים וחיות בית ואחרים ששימשו להפקת הכנסה.
  8. הכנסות ממכירת פטנט או מדגם על ידי ממציא, או זכויות יוצרים על ידי יוצר (סעיף 2(9) לפקודה).
  9. הכנסות מהימורים, הגרלות או פרסים (סעיף 2א לפקודה). זה לא כולל פרסים שניתנו באופן אישי. על הכנסות אלה (מעל סכום מסוים, נכון ל-2015, חמישים אלף שקלים חדשים) מוטל מס של 35% ללא אפשרות של קיזוז הוצאות.
  10. הכנסות מביטוח מפני אובדן כושר עבודה או אובדן כושר השתכרות (סעיף 3(א) לפקודה).
  11. הכנסה ממחילת חוב למס הכנסה או מחילת הלוואה (סעיף 3(ב)לפקודה).
  12. הכנסות מפדיון מניות יהיה חייב בשיעור מס של 35% על חלק מהסכום ועל חלק בשיעור 25% (סעיף 3(ג) לפקודה).
  13. הכנסות מרבית רעיונית - על פי סעיפים 3(ט) ו3(י) לפקודת מס הכנסה.

הכנסות הוניות

בישראל, מבחינה היסטורית, נוצרו שתי מערכות נפרדות למיסוי הכנסה הונית. ראשונה היה מערך המיסוי על הכנסות הוניות ממקרקעין. מאחר שהקרקע הייתה נכס ההון העיקרי ויכולת הגבייה הייתה אפקטיבית (דרושה הסכמת המדינה להעביר קרקע מא' לב') החלו תחילה למסות את שבח המקרקעין של מקרקעין בישראל, כלומר את הפער שבין התמורה שקיבל המוכר לעלות הקרקע המקורית ששילם בגין הקרקע, בתוספת ההוצאות השונות שנדרשו לשמור על הקרקע או להשביח אותה. בשלב מאוחר יותר החלו ממסים גם רווחי הון אחרים, דוגמת קרקעות בחו"ל, מפעלים, עצים, כלי רכב וכו'. בעוד מיסוי השבח זכה למערכת מס נפרדת, רווחי ההון האחרים מצויים בפקודת מס הכנסה בפרק ה'.

מבחנים לסיווג ההכנסה

במהלך השנים, נוצרו בפסיקה מבחנים שונים לסיווג הכנסה כפירותית או הונית. המבחנים מלמדים על עקרונות הפסיקה, אבל לא מהווים ספר חוקים. כל מקרה נבחן לגופו, הכול לפי נסיבות העניין.

  • מבחן התמורה - לכל הכנסה יש מקור. מכירת המקור תחשב כמכירה הונית. ההכנסה הנובעת מאותו מקור פירותית.
  • מבחן מקום ההכנסה - אם למשל המוכר אינו תושב ישראל אזי הכנסה יכולה להיות הונית.
  • התמחות וידע מקצועי - מי שהכנסתו נובעת מעיסוקים שיש לו ידע בהם. בעלי מקצועות למיניהם שיש להם הכשרה כלשהי והיא הבסיס להכנסתם. בכלל זה ייכללו גם כאלה שהכנסתם נובעת מהכשרתם של אחרים כמו למשל נגריה המעסיקה נגרים.
  • מבחן המחזוריות - אם הכנסה חוזרת ונשנית אזי היא פירותית. הכנסה הונית היא בדרך כלל חד פעמית. במקרה זה גם הכנסה שהיא חד פעמית אמנם אבל אמורה להיות חוזרת תחשב לפירותית.
  • מבנה ארגוני ותדירות עסקאות - אם קיים מנגנון שאמור להוביל לקבלת הכנסה הרי שהיא פירותית. מנגנון הכוונה לתוכנית עסקית, פעולות שיווק וכדומה.
  • צורת המימון - עסקה שהיא פירותית ממומנת בדרך כלל מהלוואות לזמן קצר ועסקה הונית מהלוואות לזמן ארוך. או מעודפי חסכונות וכדומה.
  • סוג הנכס - מכירת מכונות, מבנים וציוד למשל יכולים להיחשב כהוניים, מכירת מלאי עסקי לפירותית.
  • משך האחזקה וייעוד הנכס - בניין הוא מלאי עסקי אצל יזם בנייה ולכן מכירתו פירותית, ולעומת זאת ביתר המקרים מכירת בניין תחשב להונית.
  • רישום בפנקסי העוסק - הרישום בספרי החשבונות בשנים שקדמו למכירה.
  • היקף כספי וייעוד הרווחים - סיווגו של פיצוי חד-פעמי, למשל, ייקבע לפי הדבר שבא לכסות. אם הפיצוי מכסה רווחים שוטפים החייבים במס זה ייחשב לפירותי. אם הפיצוי מכסה נזק שפוגע במקור ההכנסה הרי שהוני. דוגמה נוספת מדברת על החזר הוצאות עסקיות משרפה. הרי שפירותי. אם מפצה מכונה שנשרפה הרי שהוני.
  • ייתכנו גם מצבים בהם המוכר ימוסה לפי הכנסה פירותית ואילו אצל הקונה הנכס ייחשב כנכס הוני. לדוגמה: מכירת שולחן עבור הנגר היא הכנסה פירותית; עבור רואה החשבון שקונה אותה למשרד מדובר בנכס הוני (ולא הוצאה פירותית).

הכרה בהוצאות

הוצאה פירותית

  • הוצאות פירותיות מותרות בניכוי כנגד הכנסות פירותיות.
  • הפסד שוטף מעסק או משלח יד ניתן לקיזוז כנגד כל מקור הכנסה.
  • הפסד מועבר מעסק או משלח יד ניתן לקיזוז כנגד הכנסה מאותם מקורות, לרבות רווח הון בעסק או משלח יד, ללא הגבלת זמן.
  • ניתן לקזז הפסד מעסק או משלח יד כנגד רווח הון אינפלציוני (לא חובה).
  • תשלום מס על בסיס חישוב שנתי.

הוצאה הונית

  • הוצאות הוניות נזקפות לעלות הנכס ומותרות בניכוי רק עם מימושו.
  • הפסד הון ניתן לקזז כנגד רווח הון בלבד.
  • הפסד הון מועבר ניתן לקזז ללא מגבלת זמן (פעם היה אפשר לקזז רק 7 שנים קדימה).
  • הפסד הון יקוזז כנגד רווח הון אינפלציוני ביחס אחד ל-3.5.
  • שיעורי מס מיוחדים על נכסים שנרכשו עד 1960.
  • פטורים לרווחי הון מסוימים.
  • חילוף נכסים על פי סעיף 96, אם נישום מכר נכס ורכש נכס חלופי תמורתו ינוכה סכום רווח ההון מעלות הנכס לחילוף.

נכסים לא מוחשיים

הגדרה נכס על פי סעיף 88, כוללת לא רק נכסים מוחשיים, אלא גם "כל זכות או טובת הנאה ראויות או מוחזקות", קרי נכסים לא מוחשיים.

הכנסה הונית, מנכסים לא מוחשיים, הוצאה הונית שאינה מותרת, דרך כלל, בניכוי אצל המשלם. כך יוצא שהמשלם אינו נהנה מההכרה בהוצאה לצורכי מס באופן רגיל (למעט ממכירת מוניטין, לגביו יש הוראת הפחתה על פני עשר שנים בתקנות מס הכנסה).

פיצויי פיטורים

על פי פסיקת בית המשפט, סכום פיצויי פיטורים, עד לתקרת הפטור על פי סעיף 9(7א)(א) הוא תקבול הוני, ואילו יתרת הסכום מחויב במס כהכנסה שאינה הכנסת עבודה. בשנת 2016 התקרה היא 12,230 ש"ח לשנת עבודה. טכנית ניתן אף לפרוס הכנסות מפיצויי פיטורין לשנים הבאות, באישור פקיד השומה, ולפיכך ליהנות משיעורי מס נמוכים יותר.